Los donativos, de acuerdo con lo establecido en el Código Civil tienen que ser irrevocables, puros y simples, es decir, es un acto de liberalidad por el cual una persona dispone gratuitamente de una cosa en favor de la otra, que la 'acepta. Por lo tanto el donativo tiene como elemento esencial el empobrecimiento del donante, el enriquecimiento del donatario y la intención de hacer una liberalidad (animus donandi).

Cuando hablamos, por tanto, de liberalidad podemos encontrarnos en situaciones habituales que pueden ser problemáticas, como puede ser la voluntariedad de las donaciones a fundaciones escolares, o Fundaciones vinculadas a escuelas. Es un supuesto habitual que determinadas escuelas, ya sean concertadas o de régimen privado, operen a través de una Fundación, o que ejerciendo la enseñanza mediante una sociedad mercantil tengan una fundación que recibe donativos de los padres de los alumnos y ésta haga donativos a la entidad mercantil. Una de las notas esenciales de la donación es la voluntariedad. En este tipo de escuelas, los padres, además de pagar la enseñanza obligatoria, se pide de forma "voluntaria" un donativo a la fundación titular de la escuela o en otros, como hemos dicho, vinculadas a la escuela. Este hecho distorsiona, no sólo la voluntariedad del donativo si no que las aportaciones, en ningún caso pueden generar el derecho a ningún servicio, pues si no, estaríamos ante un pago encubierto que estaría remunerando esta prestación

En consecuencia, es claro que no estamos en un supuesto de donación y por tanto, no se podría disfrutar de ninguno de los beneficios fiscales a los que hace mención la ley de mecenazgo.

Recientemente ha habido dos sentencias del año 2013 y 2014 del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, respecto a las llamadas Fundaciones paralelas escolares en las que se mantiene que estas entidades no llevan a cabo actividades de interés general, no existe una finalidad altruista y las actividades no se destinan a colectividades genéricas de personas. Por estos motivos entiende el Tribunal que a estas fundaciones no les son de aplicación los beneficios fiscales de la Ley 49/2002.

La diferencia entre donativo y donación no está recogida legalmente, siendo la diferencia según algunos autores en la forma que se hace el desplazamiento patrimonial o por el objeto que tiene que tener esta cesión. Así los donativos suelen ser dinerarios y de pequeña cuantía, mientras que la donación normalmente se de bienes y derechos y normalmente queda reflejada en cualquier documento ya sea privado o público.

Los donativos (y donaciones), siempre que se adapten a las diferentes formas que establece el artículo 17 de la Ley de incentivos fiscales al Mecenazgo (Ley 49/2002), supondrá para el donante, de acuerdo con los nuevos tipos establecidos en la reforma fiscal 2015, una deducción en la cuota del donante del 35% sobre el importe dado, pudiendo aumentar hasta el 40%, si en el plazo de dos años se hacen donativos de igual o superior importe en la misma entidad. Dado que en el ejercicio 2015 el tipo general de gravamen del impuesto de sociedades es del 28%, y para el ejercicio 2016 del 25%, esta deducción puede beneficiar en un 10 o incluso un 15% a las empresas donantes que lo hagan a Fundaciones acogidas a la Ley 49/2002. Hay un límite y es que la base de la deducción no podrá superar el 10% de la Base Imponible del ejercicio.

Para las empresas donantes, estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades las rentas positivas que se pongan de manifiesto con ocasión de los donativos, donaciones y aportaciones que realicen a las entidades contempladas en la Ley 49/2002. Por tanto, el hecho de que una empresa dé un bien patrimonial como podría ser un inmueble o unas acciones de una sociedad, haría que la renta positiva que se manifestara en el momento del donativo, no se integrara en la base imponible de la entidad donante.

Los donativos tendrán la consideración de operación no sujeto a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y la Fundación no tendrá, por tanto, repercutir el mismo. A los efectos del cálculo de la prorrata, al tener la consideración de operaciones no sujetas no computarían ni en el numerador ni en el denominador del cociente que determina este porcentaje de IVA deducible.

El convenio de colaboración en actividades de interés general viene recogido en el artículo 25 de la Ley 49/2002. Se define como aquel que, a cambio de una ayuda económica para la realización de las actividades que efectúen las fundaciones en cumplimiento del objeto o finalidad específica de la entidad, se comprometan por escrito a difundir, por cualquier medio, la participación del colaborador en estas entidades. Por tanto, el convenio de colaboración, a diferencia del donativo irrevocable, puro y simple, contempla una parte publicitaria, pero sin llegar, como veremos en el siguiente apartado al patrocinio publicitario.

Es muy importante mencionar, pero que, esta publicidad del convenio se reduce a la Fundación receptora de la ayuda económica. Es decir, la Fundación puede difundir el nombre del colaborador en las actividades en las que este colabora, pero en ningún caso el mismo colaborador puede hacer publicidad de esta ayuda. Este es el criterio que mantiene la dirección general de tributos.

Las ayudas que destinen las empresas a los convenios de colaboración tendrán la consideración de gasto deducible del Impuesto de Sociedades. Por tanto, en este aspecto, el donativo puede ser fiscalmente más beneficioso, si bien es cierto que estos últimos vienen limitados al 10% de la Base Liquidable del impuesto, mientras que el convenio, no tendrá limitación a los efectos de su deducción.

Este régimen es incompatible con cualquier otro incentivo fiscal establecido en la Ley 49/2002.

En cuanto al Impuesto sobre el Valor añadido, el mismo artículo 25 deja bien claro que la difusión del colaborador en el marco de estos convenios no constituye una prestación de servicios. Por lo tanto se considera una operación no sujeto a los efectos del cálculo de la prorrata. Un tema controvertido, sin embargo, es si esta ayuda se hace en bienes o servicios, dado que la Dirección General de Tributos , considera que se produce un autoconsumo por la empresa colaboradora, y por lo tanto tendría que ingresar el IVA correspondiente, todo y que después de recientes consultas, el criterio no parece muy claro.

Desde un punto de vista contable, en referencia a los convenios de colaboración empresarial es importante mencionar la consulta número 5 del BOICAC 90/2012. El criterio del ICAC desvincula el régimen contable de que el prestador esté acogido a la Ley 49/2002 y se centra en el fondo económico de la operación. Si en la operación hay contraprestación, se publicidad, si el retorno es simbólico o testimonial, se trata de una donación. Nos dice el ICAC: "Si una vez analizado el fondo económico del convenio de colaboración se pudiera concluir que las fundaciones asumen una obligación equivalente, en términos de racionalidad económica, a la contraprestación recibida por difundir la colaboración de la entidad aportando, el acuerdo se tendría que calificar como la prestación de un servicio de publicidad y la imputación del gasto al conde de pérdidas y ganancias se tendría que ajustarse al principio del devengo y, en consecuencia, reconocerlos a medida que se 'fuese incurriendo en la prestación del servicio por parte de las fundaciones.

Por el contrario, si después de realizar dicho análisis se llegara a la conclusión de que la causa que justifica el desplazamiento patrimonial no es otra que conceder una ayuda simbólico a dichas entidades a cambio de una contraprestación simbólica, en comparación con el importe comprometido, consistente en difundir la colaboración de la consultando en las actividades desarrolladas por las fundaciones, el acuerdo firmado, a diferencia de los contratos de patrocinio (que se rigen por la ley general de publicidad) no parecen tener dos obligaciones a ejecutar por las partes, si no que su naturaleza jurídica y, en consecuencia, económica, estaría más cercana a la donación. Si así fuera, desde un punto de vista contable, en la medida en que la salida de recursos sea probable, y en sintonía con las definiciones que se han reproducido más arriba, la obligación que tiene la empresa debería llevar a reconocer, en el momento inicial, un gasto y el correspondiente pasivo por el valor actual del importe total comprometido.

El contrato de patrocinio viene establecido en el artículo 22 de la Ley 34/1988 General de Publicidad y es aquel por el que el patrocinado, a cambio de una ayuda económica para la realización de su actividad deportiva, benéfica, cultural, científica o de otro tipo, se compromete a colaborar en la publicidad del patrocinador.

Se encontramos pues, en un supuesto muy similar al convenio de colaboración, sin embargo, entendemos, que con un alcance mayor que éste, dado que el patrocinio no tiene la limitación que tiene el convenio dado que éste se aplica sólo a las entidades beneficiarias del mecenazgo.

Para las Fundaciones que reciban el importe del patrocinio, éste será considerado como una renta exenta, al igual que el convenio de colaboración. Para las entidades pagadora, este importe será un gasto fiscalmente deducible de su impuesto de sociedades, sin ningún tipo de limitación y en cuanto al impuesto sobre el valor añadido, esta operación tendrá la consideración sujeto al impuesto y por tanto el patrocinado (fundación) tendrá que emitir una factura repercutiendo el impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente.

Los importes que paguen las empresas como auspicios, vendría a ser la cesión de la marca de la fundación a cambio de una contraprestación monetaria, el uso con carácter comercial o publicitario de esta marca, para que las empresas puedan mejorar la imagen corporativa.

Para la fundación que recibe el auspicio, este rendimiento tendrá la consideración de rendimiento del capital mobiliario y estará exento de acuerdo con lo establecido en el artículo 6 de la Ley 49/2002. Por empresa que paga el auspicio, el gasto será fiscalmente deducible del impuesto de sociedades.

En cuanto al impuesto sobre el Valor Añadido, esta cesión de derechos es una prestación de servicios sujeta y no exenta.

Hemos intentado relacionar en este artículo, pues, cuatro formas diferentes de colaborar con las entidades acogidas a la Ley de Mecenazgo, teniendo cada una implicaciones fiscales diferentes a los efectos de su deducción en el impuesto sobre Sociedades y en el Impuesto sobre el Valor Añadido, así como diferentes efectos para lo que hace a la publicidad del donante.